Erbschaftsteuerbemessungsgrundlage

Die Erbschaftsteuer (Schenkungsteuer) bemisst sich nach dem Wert des steuerlichen Erwerbs (§§ 10,19 ErbStG; wegen der möglichen Verfassungswidrigkeit der unterschiedlichen Ermittlungen beim Betriebsvermögen, bei den Anteilen an Kapitalgesellschaften sowie beim Grundbesitz, BFH BStB1. II 2002, 598). Diese Wertermittlung und -berechnung erfolgt nach dem Regelungsgehalt der §§ 10-13 a ErbStG unter Berücksichtigung der Freibeträge gemäß § 10 Abs. 1 S.1 i. V. m. §§ 16-18 ErbStG. Dabei ist zum Zeitpunkt der Entstehung der Steuer (§ 11 i. V. m. § 9 ErbStG, Erbschaftsteuerentstehung) nur Vermögen zu bewerten, das nicht steuerbefreit ist (§§ 5,10, 13, 13a ErbStG). Aus § 12 ErbStG i. V. m. den Vorschriften des Bewertungsgesetzes (Bewertungsrecht) ergeben sich die Bewertungsgrundsätze für die Bereicherung aus dem gesamten Vermögensanfall abzüglich der Nachlassverbindlichkeiten oder sonstiger Abzugsposten (nur für Erwerbe von Todes wegen verwendet das ErbStG den Begriff der Bereicherung, gleichwohl ist diese Begrifflichkeit auch für die übrigen Erwerbsvorgänge anzuwenden, Erbschaftsteuertatbestand).
Zum Vermögensanfall bei Erwerben von Todes wegen gehören alle mit dem steuerpflichtigen Vorgang in Verbindung stehenden Vermögensvorteile, bei Schenkungen unter Lebenden besteht die Bereicherung grundsätzlich nur im „Reinwert” des Erwerbs (BFH BStBl. II 1982, 83; 1989, 524). Bei Zweckzuwendungen tritt an die Stelle des Vermögensanfalls die Verpflichtung des Beschwerten (§ 10 Abs. 1 S.4 ErbStG) und bei Stiftungen das Vermögen der Stiftung oder des Vereins.
Besondere Regelungen enthält § 10 ErbStG
für den Fall der Entrichtung der geschuldeten Erbschaftsteuer bei Erbanfall durch einen Dritten bzw. der Zuwendung der Schenkungsteuer als Schenkung unter Lebenden (Abs. 2),
— für die Vereinigung von Recht und Verbindlichkeit (Konfusion) oder von Recht und Belastung (Konsolidation); die durch Erbfall erloschenen Rechtsverhältnisse gelten erbschaftsteuerrechtlich als nicht erloschen und werden durch Erbanfall erworben (Abs. 3),
— für das Anwartschaftsrecht des Nacherben (Abs. 4);
keine Zugehörigkeit zum Nachlass des Nacherben. Der Begriff der nach § 10 Abs. 1 S. 2 ErbStG abzugsfähigen Nachlassverbindlichkeiten ist nicht mit dem des BGB identisch, andererseits aber in § 10 Abs. 5 ErbStG nicht abschließend geregelt. Danach sind von dem Erwerb abzugsfähig
— Erblasserschulden (Nr. 1),
— Erbfallschulden (Nr. 2); z. B. Verbindlichkeiten aus Vermächtnissen, Auflagen, geltend gemachten Pflichtteilen, Erbersatzansprüchen,
— sonstige Schulden (Nr.3), insb. die Kosten für die
Abwicklung des Erbfalls und sämtliche Aufwendungen für die Bestattung des Erblassers einschließlich
angemessenem Grabdenkmal (in Abweichung zu
§ 1968 BGB, wonach der Erbe nur eine standesgemäße Beerdigung schuldet); ohne Nachweis kann
für diese Kosten insgesamt für alle Erben ein
Pauschbetrag von 10300 € abgezogen werden. Keine Abzugsfähigkeit besteht jedoch nach § 10 Abs. 6 S.1-5 ErbStG für Schulden, die in Zusammenhang mit Vermögensgegenständen stehen, die nicht der Besteuerung nach dem ErbStG unterliegen, weitere Abzugsverbote ergeben sich aus § 10 Abs. 7-9 ErbStG (z. B. die vom Erwerber zu entrichtende eigene Erbschaftsteuer oder Auflagen, die dem Beschwerten selbst zugute kommen).
Der steuerpflichtige Erwerb wird auf volle 100 € nach unten abgerundet (§ 10 Abs. 1 S. 5 ErbStG).
Die Bewertung des Vermögens richtet sich grundsätzlich nach den allgemeinen Vorschriften des Ersten Teils des Bewertungsgesetzes (§ 12 Abs. 1 ErbStG, §§ 1-16 BewG, Bewertungsrecht).
Es sind folgende Werte für die Bewertung der wirtschaftlichen Einheiten (§2 BewG) zu unterscheiden:
— Grundbesitzwert (§ 12 Abs. 3 ErbStG, §§ 138f1: BewG) für unbebaute und bebaute Grundstücke,
— Steuerbilanzwert (§ 12 Abs. 5 ErbStG, § 109 Abs. 1 BewG) für Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens (ohne Betriebsgrundstücke, Beteiligungen an Gesellschaften, Wertpapiere und Schulden) eines
gewerblich oder freiberuflich Tätigen, der seinen Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich ermittelt,
— Teilwert (§ 12 Abs. 5 ErbStG, § 109 Abs. 2 BewG) für Wirtschaftsgüter im Betriebsvermögens (mit den Ausnahmen zum Steuerbilanzwert) eines nicht Bilanzierenden,
— Kurswert (§ 12 Abs. 1 ErbStG, § 11 Abs. 1 BewG) für Wertpapiere zum Bewertungsstichtag,
— Nennwert (§ 12 Abs. 1 ErbStG, § 12 Abs. 1 BewG) für Kapitalforderungen und -schulden ohne Kurswert oder Steuerbilanzwert,
— Kapitalwert (§ 12 Abs. 1 ErbStG, §§ 13-16 BewG) für Rechte bzw. Verpflichtungen zu wiederkehrenden Nutzungen und Leistungen,
— Rückkaufswert (§ 12 Abs. 1 ErbStG, § 11 Abs. 4 BewG) für Investmentzertifikate,
— gemeiner Wert (§ 12 Abs. 1 ErbStG, § 9 Abs. 1
BewG) für alle übrigen wirtschaftlichen Einheiten. Besonderheiten gelten für die Bewertung von Grundvermögen. Die der Erbschaft- und Schenkungsteuer zugrunde zu legenden Grundbesitzwerte werden unter Berücksichtung der tatsächlichen Verhältnisse zum Besteuerungszeitpunkt und der Wertverhältnisse zum 1.1. 1996 festgestellt (§ 138 Abs. 1 S. 2 BewG). Diese Grundbesitzwerte sind für Zwecke der Erbschaftsteuer gesondert festzustellen (§ 138 Abs. 5 BewG, Bedarfsbewertung); der Feststellungsbescheid ist Grundlagenbescheid für den jeweiligen Folgebescheid (§ 180 Abs. 1 Nr. AO). Die Bedarfswerte sind nach besonderen Bewertungsvorschriften (§ 145 BewG für unbebaute Grundstücke, §§ 146-150 BewG für bebaute Grundstücke einschließlich Betriebsgrundstücke, Erbbaurechte und Gebäude auf fremdem Grund und Boden, Grundstücke im Zustand der Bebauung) zu ermitteln.
Die Bewertung des Betriebsvermögens Gewerbetreibender oder Angehöriger eines freien Berufes erfolgt durch Vermögensaufstellung auf den Bewertungsstichtag (§ 12 Abs. 5 ErbStG, §§ 95, 96 BewG). Dabei werden von der Summe der Besitzposten (Rohbetriebsvermögen) die Betriebsschulden und die sonstigen zulässigen Abzüge abgezogen (§ 98 a BewG). Die Grundsätze des Bilanzsteuerrechts und der steuerlichen Gewinnermittlung geben somit den Umfang des Betriebsvermögens vor (Grundsatz der Bestandsidentität).
Ergibt sich der Wert der Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft nicht aus einem amtlich notierten Kurs, ist für die Bewertung der gemeine Wert zum Zeitpunkt der Entstehung der Steuer anzusetzen. Dieser gemeine Wert gilt für das anteilig eingezahlte Nennkapital und kann
— anhand von höchstens ein Jahr zurückliegenden Verkäufen im gewöhnlichen Geschäftsverkehr oder
— durch eine Schätzung unter Berücksichtigung des Vermögens und der Ertragsaussichten der Kapitalgesellschaft anhand einer festgelegten Berechnungsformel (§ 12 Abs. 2 ErbStG i. V. m. § 11 Abs. 2 S. 2
BewG, Stuttgarter Verfahren, modifiziertes Verfahren in R97 ff. ErbStR)
ermittelt werden.
Bei den für die Ermittlung der Steuerbemessungsgrundlage zu berücksichtigenden Steuerbefreiungen (Freibeträge) nach § 13 ErbStG handelt es sich um sachliche Steuerbefreiungen, die jeweils für sich anzuwenden sind (§ 13 Abs. 3 S. 1 ErbStG). Dies sind insb. Steuerbefreiungen
— für Hausrat und andere bewegliche körperliche Gegenstände (Abs. 1 Nr. 1 a—c); die Höhe des Freibetrages ist abhängig von der Steuerklasse (Erbschaftsteuerberechnung) des Erwerbers und beträgt 41 000 € bzw. 10 300 €,
— für Grundbesitz und Gegenstände von Bedeutung für Kunst, Geschichte oder Wissenschaft, deren Erhaltung im öffentlichen Interesse liegt (Abs. 1 Nr.2); die Befreiung erfolgt in vollem Umfang oder zu 60%,
— für im öffentlichen Interesse erhaltenswerten Grundbesitz für Zwecke der Volkswohlfahrt (Abs. 1 Nr. 3); die Steuerbefreiung entfällt mit Wirkung für die Vergangenheit, z. B. bei Veräußerung innerhalb von zehn Jahren nach dem Erwerb,
— für Erwerbe nach § 1969 BGB (Abs. 1 Nr. 4); sog. „Dreißigste”,
— für Zuwendungen unter Lebenden, mit denen ein Ehegatte dem anderen Ehegatten Eigentum oder Miteigentum an einem im Inland belegenen Familienwohnheim verschafft (Abs. 1 Nr. 4 a),
— bis 41 000 € für Erwerbe bestimmter Vorfahren wegen Behinderung des Erwerbers (Abs. 1 Nr. 6),
— bis zu 5 200 € für die Pflege oder den Unterhalt des Erblassers bzw. Schenken (Abs. 1 Nr. 9),
— für den Rückfall geschenkter Vermögensgegenstände an die Eltern oder Voreltern (Abs. 1 Nr. 10),
— für übliche Gelegenheitsgeschenke (Abs. 1 Nr.14); es ist auf die konkreten Verhältnisse des Vermögensstandes der beteiligten Personen abzustellen,
— für Zuwendungen an politische Parteien i. S. d. § 2 PartG (Abs. 1 Nr. 18).
Eine weitere Steuerbefreiung gewährt § 13 a Abs. 1 u. 4 ErbStG für begünstigtes Vermögen, und zwar für
— inländisches Betriebsvermögen, bei Erwerb eines ganzen Betriebes, Teilbetriebes, Mitunternehmeranteils einschließlich Sonderbetriebsvermögens, Freiberuflerpraxis oder Anteil daran; keine Begünstigung für die Übertragung einzelner Wirtschaftsgüter,
— inländisches Land- und forstwirtschaftliches Vermögen,
— Anteile an inländischen Kapitalgesellschaften, wenn der Erblasser oder Schenker zu mehr als 25% unmittelbar beteiligt war.
Begünstigte Erwerbsvorgänge sind Erwerbe durch Erbanfall oder andere Erwerbe von Todes wegen sowie im Wege vorweggenommener Erbfolge (Schenkung), § 13 a Abs. 1 ErbStG. Der Freibetrag für Produktivvermögen beträgt 256 000 € (ab 2004: 225 000 €), der Ansatz des darüber hinausgehenden Vermögens erfolgt
nach § 13a Abs. 1 ErbStG mit 60% (ab 2004: 65%;
für weiteres, innerhalb von zehn Jahren von derselben Person anfallendes Vermögen kann weder vom Bedachten noch von anderen Erwerbern ein Freibetrag in Anspruch genommen werden, § 13a Abs. 1 S.2 ErbStG). Die Steuervergünstigung entfällt nachträglich bei schädlicher Verfügung (z.B. durch Veräußerung, Aufgabe, Auflösung) durch den Erwerber innerhalb von fünfJahren, § 13 a Abs. 5 ErbStG).
Die Freibeträge nach §§ 13, 13 a ErbStG im Überblick:
Erbschaftsteuerbemessungsgrundlage
Rechtsnorm Eurobeträge
Freibetrag für Hausrat 41 000
§ 13 Abs.1 Nr. 1 ErbStG 10 300
Erwerb seitens gebrechlicher Eltern usw. 41 000
§ 13 Abs. 1 Nr.6 ErbStG
Freibetrag für die Pflege des Schenkers/ 5 200
Erblassers § 13 Abs. 1 Nr.9 ErbStG
Freibetrag für Produktivvermögen 225 000
§ 13a Abs. 1 Satz 1 ErbStG
Unschädlichkeitsgrenze für den Überhang 52 000
von Entnahmen § 13 Abs. 1 Nr.6 ErbStG

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